Tassazione in Italia dei piloti di voli internazionali

In questo articolo si fornisce una breve panoramica su un tema spesso trascurato nell’ambito della fiscalità internazionale, quello relativo alla tassazione in Italia dei piloti e del personale di volo.

Nell’analisi, dopo una breve introduzione generale sul tema, si farà cenno alle principali e più recenti pronunce da parte dell’Agenzia delle Entrate e della giurisprudenza.

Norma italiana

A livello domestico, ai sensi dell’art. 23 comma 1, lett. c del TUI, i redditi da lavoro dipendente dei non residenti sono tassati in Italia se derivanti da una prestazione svolta nel territorio dello Stato.

Norma convenzionale

Prima di tutto, ai sensi dell’art. 3 c. 1 lett. g) della convenzione, per “traffico internazionale” si fa riferimento a “qualsiasi attività di trasporto effettuato per mezzo di una nave o di un aeromobile da parte di un’impresa la cui sede di direzione effettiva è situata in uno degli Stati, ad eccezione del caso in cui la nave o l’aeromobile sia utilizzato esclusivamente tra località situate nell’altro Stato”.

Questo significa che:

• il reddito derivante dallo svolgimento di un’attività di lavoro dipendente a bordo di un aeromobile, utilizzato in traffico internazionale da un’impresa con sede di direzione effettiva in uno dei due Stati contraenti, deve essere tassato solo nello Stato di residenza del beneficiario.

• qualora, invece, la prestazione di lavoro del pilota sia esercitata da un residente di uno stato a bordo di un aeromobile utilizzato unicamente all’interno dell’altro stato non è corretto concedere il diritto di imposizione esclusiva allo stato di residenza del pilota stesso.

La ripartizione della potestà impositiva avviene secondo le seguenti modalità:

• nei casi in cui il pilota sia residente in uno stato contraente (ad esempio l’Italia) e operi per conto di una compagnia con sede di direzione effettiva nel medesimo stato (Italia), si applica la regola generale per il lavoro subordinato di tassazione esclusiva in tale tato, prevista dall’art. 15 par. 1 delle convenzioni (l’Italia nel nostro caso), salve le eccezioni previste dal par 2;
• nei casi in cui il pilota sia residente in uno stato (ad esempio l’Italia) ma operi per conto di una compagnia con sede di direzione effettiva nell’altro Stato contraente (ad esempio la Francia), si applica, invece, la regola speciale prevista per il traffico aereo internazionale dall’art. 15 par. 3 delle convenzioni.

Quest’ultima può variare da trattato a trattato.

Principali convenzioni stipulate dall’Italia

Per avere una panoramica più o meno completa delle casistiche relative alla tassazione dei piloti residenti in Italia che operano alle dipendenze di compagnie aeree straniere, si riportano alcuni esempi relativi alle convenzioni tra l’Italia e i paesi dove sono localizzate le principali compagnie aeree.

• Convenzioni tra l’Italia e la Francia, Spagna, la Germania, Irlanda, USA (ed in generale la maggior parte dei paesi): tassazione concorrente in Italia e nello stato di direzione effettiva della compagnia aerea.

• Convenzione tra l’Italia e i Paesi Bassi: tassazione esclusiva nello stato di residenza del pilota.

• Convenzioni tra l’Italia e Singapore e Hong Kong: tassazione nello stato di residenza della compagnia aerea.

• Convenzione tra l’Italia e Emirati Arabi: tassazione esclusiva nello stato di direzione effettiva della compagnia aerea. Tuttavia il principio è applicabile anche agli impiegati di imprese di trasporto aereo di uno stato contraente che svolgono attività nell’altro stato Contraente.

• Convenzione tra l’Italia e il Qatar: tassazione concorrente in Italia e nello stato di direzione effettiva della compagnia aerea. Vigono regole particolari per i dipendenti di una compagnia aerea che ha la sede di direzione effettiva in uno stato contraente ed è presente nell’altro stato contraente.

Prassi dell’Agenzia delle Entrate nel caso particolare dei Paesi Bassi

Per quanto riguarda la convenzione con i Paesi Bassi, come si può notare dal breve elenco di cui al punto precedente, è diversa dalla maggior parte dei trattati siglati dall’Italia, in base ai quali i redditi dei piloti a bordo di aeromobili utilizzati per il traffico internazionale possono essere tassati nello Stato in cui è situata la sede di direzione effettiva dell’impresa (tassazione concorrente).

Con la risposta n. 121/2024, l’Agenzia delle Entrate esamina il regime fiscale applicabile alla retribuzione di un pilota non residente, impiegato da una compagnia estera con stabile organizzazione in Italia, in relazione agli emolumenti erogati FSTA.

Nel caso in oggetto di analisi, il pilota è residente nei Paesi Bassi e la compagnia aerea ha sede di direzione effettiva nello stesso stato. In tale contesto, l’Agenzia chiarisce che, in base all’art. 15, par. 3, del trattato Italia-Paesi Bassi, i compensi per attività di volo in traffico internazionale sono imponibili esclusivamente nei Paesi Bassi. Di conseguenza, anche la quota integrativa erogata dal FSTA non è imponibile in Italia, come già affermato nella risposta n. 78/2023.

Diversamente, i redditi relativi ad attività svolte a terra in Italia o su tratte interne italiane ricadono nella regola generale dell’art. 15, par. 1, che prevede la tassazione concorrente tra lo Stato della fonte (Italia) e quello di residenza (Paesi Bassi).

A simili conclusioni, seppur con qualche incertezza circa il ragionamento, è giunto l’interpello n. 290/2021.

Giurisprudenza relativa alla Convenzione tra Italia e Germania

Con la sentenza n. 176 /2022, la C.G.T. di primo grado di Reggio Emilia ha chiarito che i redditi percepiti da un pilota residente in Germania, impiegato da una compagnia aerea tedesca, sono imponibili esclusivamente in Germania.

La sentenza sostiene che si applichi l’art. 15, par. 3 della Convenzione Italia-Germania, che attribuisce la potestà impositiva sulle remunerazioni corrisposte per l’attività svolta a bordo di aeromobili in traffico internazionale allo stato in cui è situata la sede della direzione effettiva dell’impresa. Nel caso specifico, tale sede si trovava in Germania.

L’art. 15, par. 1 prevede la tassazione nello Stato di residenza del lavoratore, salvo che l’attività sia svolta nell’altro Stato contraente, il quale può in tal caso esercitare un’imposizione concorrente. Tuttavia, per il personale di volo in traffico internazionale, prevale la regola speciale del par. 3, che attribuisce l’imposizione esclusivamente allo Stato della direzione effettiva del datore di lavoro.

Come si può notare, il trattato con la Germania, a differenza di quello con i Paesi Bassi, ricalca le disposizioni stipulate nella maggior parte delle Convenzioni siglate dall’Italia.

Considerato che il pilota era residente in Germania e lavorava per una compagnia tedesca con direzione effettiva nello stesso Stato, i giudici concludono per l’esclusiva imponibilità in Germania, escludendo ogni potestà impositiva italiana.

Quindi se la residenza del pilota e la sede di direzione effettiva della compagnia aerea coincidono nello stesso stato contraente, si applica la regola generale dell’art. 15, par. 1 con imposizione esclusiva in tale Stato. Invece, se la sede di direzione effettiva del datore di lavoro è nell’altro stato contraente, si applica la regola speciale del par. 3, con possibile tassazione concorrente.

Nel caso di specie, rientrando nella prima ipotesi, la tassazione in Italia dei piloti è da escludersi.

Conclusioni

Stante le molteplici variabili in gioco (residenza del pilota, sede di direzione effettiva della compagnia aerea, traffico nazionale o internazionale ecc.) e considerando che non tutti i trattati siglati dall’Italia prevedono le medesime regole, bisogna analizzare caso per caso la situazione, onde verificare dove il pilota o il personale di volo vada assoggettato a tassazione.